בהתאם לחוק החדש, מתחילת 2017 נישומים שבבעלותם מספר דירות מגורים חייבים בתשלום מס שנתי על כל דירה, למעט שתי דירות (לפי בחירתם).
מי חייב בתשלום המס?
בעל הדירה, בן/בת זוגו וילדיו עד גיל 18 נחשבים תא משפחתי אחד ובמניין הדירות יילקחו בחשבון הדירות שמוחזקות על ידי כל אחד מהם. כלל זה תקף גם ביחס לדירות שנקבעה לגביהן הפרדה רכושית בהסכם יחסי ממון, אלא אם כן בני הזוג חיים בנפרד.
"בעלות" בדירה נחשבת כ-"זכות במקרקעין" כך שגם זכות חכירה לתקופה של 25 שנים ומעלה נכללת במניין הדירות. לפי לשון החוק יתכן שגם זכות "אופציה" לרכישת דירה נכללת במניין הדירות בהיותה "זכות במקרקעין", אף כי הדבר אינו הולם את תכלית החוק.
גם דירה שנמצאת בבעלות "איגוד מעטים" (חברה המוחזקת על ידי מספר מצומצם של בעלים) תיחשב במניין הדירות האישי של כל אחד מבעלי המניות.
דירות שהתקבלו בירושה
כעקרון, החוק אינו מבחין בין דירות שנרכשו לבין דירות שהתקבלו בירושה או במתנה. עם זאת, נקבע פטור לדירה שהתקבלה בירושה בשנה הראשונה לקבלתה, בתנאי שלא הושכרה.
בעלות חלקית בדירה
החוק כולל גם מצבים בהם הבעלות בדירה אינה שלמה אלא חלקית ("ספיחי דירה"). החישוב הוא גלובלי, כלומר, המס יחול במידה ושיעור ההחזקה של הנישום בכלל הדירות הוא לפחות 249%.
לשון החוק בהקשר זה בעייתית ומותירה פתח למספר פרשנויות. כך לדוגמא, אדם שיש לו עשר דירות שבכל אחת מהן הוא מחזיק בזכויות של 25% יחויב במס (שכן שיעור ההחזקה המצרפי שלו בסך הכל הוא 250%). מנגד ניתן לטעון שהדרישה לבעלות מינימלית של 249% פירושה בעלות מלאה על שתי דירות (100% על כל דירה) ועוד 49% בדירה נוספת. יש להניח ששאלה זו עוד תתברר בבתי המשפט.
מהי "דירת מגורים"?
דירה או חלק מדירה שבנייתה הושלמה, שנמצאת בישראל או ביו"ש, והיא מיועדת למגורים לפי חוקי התכנון. גם דירה שאינה מיועדת למגורים אך משמשת בפועל למגורים תיכלל במניין הדירות.
חשוב לשים לב שגם דירה המשמשת כמשרד תחויב במס אם הייעוד שלה בתב"ע הוא למגורים. כמו כן "דירה על הנייר" שנרכשה לדוגמה מקבלן אינה נכנסת לגדר החוק הואיל ובנייתה טרם הושלמה.
בחוק יש רשימה של דירות שלא יובאו בחשבון: דירות בבעלות מלכ"רים, עמותות וחברות לתועלת הציבור, דירות שהן חלק מנחלה חקלאית, דירות שחוק הגנת הדייר חל עליהן, דירה המהווה מלאי עסקי, דירה של קטין שהתייתם משני הוריו, ועוד. כמו כן נקבעו הוראות מקלות שלפיהן דירה שפוצלה תיחשב כדירה אחת (בתנאי שפוצלה כדין). כמו כן, מספר דירות שאוחדו ייחשבו כדירה אחת.
בהקשר זה, יש להתפלא על כך שחוק שתכליתו סוציאלית (הוזלת מחיר הדירות) לא קבע החרגות רחבות יותר על בסיס מדדים של רמת הכנסה כוללת, נכות, גיל וכיו"ב.
מהו שיעור המס?
שיעור המס עומד על 1% מ-"הסכום הקובע" שנקבע בתוספת לחוק ונגזר משווי הדירה. מדובר בנוסחה מפותלת ויש מקום לחשוש שהיא עוד תתברר ככישלון, תגרום לחיכוכים עם רשות המיסים ותהווה פתח להתדיינויות רבות בבתי המשפט.
החוק קובע תקרה של מס מרבי והוא עומד על 18,000 שקל לשנה עבור כל דירה.
בכל שנת מס יוכל החייב לבחור שתי דירות שבגינן לא ישולם מס, ומובן שרצוי להחריג את הדירות היקרות יותר.
כמו כן נקבע, שכאשר הצירוף של "הסכום הקובע" של כלל דירותיו של החייב נמוך מסכום של 1,150,000 ₪ לא יחול המס. לעניין זה לא תילקח בחשבון הדירה שהסכום הקובע לגביה הוא הגבוה ביותר. ההיגיון העומד מאחורי הוראה זו הוא כנראה שרואים בדירה היקרה כדירה העיקרית של החייב (אף אם אינו גר בה) ואילו ביתר הדירות רואה המחוקק כ-"דירות השקעה" שהן פוטנציאל לחיוב במס. זאת, מבלי לפגוע בהוראה שלפיה החיוב במס יחול רק על הדירה השלישית ומעלה.
כמו כן נקבעה נוסחה מיוחדת לחישוב חיוב במס חלקי כאשר הסכום הקובע של "דירות ההשקעה" עולה על 1,150,000 ₪ ונמוך מסכום של 1,400,000 ₪.
אם חלו שינויים במהלך שנת המס במספר הדירות או בשיעור הזכויות בהן ישולם מס יחסי לפי מספר הימים שבהם הפך המחזיק לבעלים בדירה במהלך שנת המס.
מכירת דירת מגורים השנה
כחלק מהמגמה להגדיל בהקדם את היצע הדירות בשוק נקבע שנישום שמכר דירת מגורים עד 1.10.17 יהיה פטור מתשלום מס על התקופה הנותרת (ובלבד שלא מדובר במכירה לקרוב משפחה).
מתי משלמים וכיצד?
התשלום יתבצע בשתי פעימות: המחצית הראשונה של הסכום תשולם עד סוף חודש יוני והיתרה עד לסוף חודש דצמבר.
עד לסוף חודש ינואר יקבל הנישום הודעת חיוב ממנהל מיסוי מקרקעין. במידה ולא התקבלה הודעה כאמור עד ה–31 במרס, על הנישום להגיש בתוך חודשיים הצהרה שבה יפרט מהן הדירות שבבעלותו ועל אילו מהן הוא בוחר לשלם מס.
כמו כן חלה חובה להגיש הצהרה על שינוי בבעלות על הדירות תוך 30 יום מיום השינוי הכוללת את הפרטים שפורטו בחוק. המשמעות הפרקטית היא שמעתה ואילך בכל עת שמתבצעת עסקה לגבי דירת מגורים שבה מי מהצדדים כפוף לחוק מיסוי על ריבוי דירות, על צד כאמור להגיש למנהל מיסוי מקרקעין, יחד עם ההצהרה על העסקה עצמה, גם הצהרה לפי חוק זה.
על אף האמור, החוק קובע "הוראת מעבר" שלפיה בשנת 2017 לא יישלח המנהל הודעות לנישומים ועליהם להגיש הצהרה עצמית עד 31.3.2017. תמוה שהמחוקק מצא לנכון להעניק למנהל "תקופת הסתגלות" נדיבה שנמנעה מהאזרחים. ייתכן שהדבר מעיד על חוסר מוכנות של רשות המסים להפעלת החוק שהיא עצמה יזמה.
תכנון מס – האם וכיצד
החוק משופע בהוראות שנועדו למנוע "תכנוני מס" שעל חלקן עמדנו לעיל. עם זאת, קיימות מספר דרכים לגיטימיות המאפשרות יציאה מתחולת החוק. כך לדוגמא, ניתן לשקול "פיזור" של הדירות בין חברי התא המשפחתי שגילם עולה על 18 בדרך של העברה ללא תמורה. קיימות גם דרכים נוספות לתכנון מס הטעונות התייעצות ובחינה פרטנית עם מומחי מס.
לסיכום
כנגד החוק החדש הוגשה עתירה לבג"ץ במטרה לפסלו. ואולם, נכון לשעה זו החוק תקף ועל נישומים שבבעלותם שלוש דירות ומעלה להיערך לביצועו באופן מידי.
הכותב: עורך דין איתי הכהן עוסק במיסים